随着今年起增值税法及其实施条例施行，企业混合销售究竟适用哪档增值税税率有了新变化。
详解变化
2026年1月1日起，增值税法和增值税法实施条例正式实施。其中明确增值税一般纳税人销售货物等适用13%税率，销售交通运输、建筑等适用9%税率，销售服务、无形资产适用6%税率，出口货物等适用零税率。另外，增值税小规模纳税人适用3%征收率。
企业不同的销售行为适用不同税率或征收率，如果业务之间没有关联，可以分别核算相关业务，从而采用业务对应的税率。
但在实务中，有的企业一项应税交易可能涉及多档税率，业内称之为混合销售。对于混合销售最终如何确定适用税率这一难题，新的解决思路来了。
根据增值税法，纳税人发生一项应税交易涉及两个以上税率、征收率的，按照应税交易的主要业务适用税率、征收率。
增值税法实施条例对上述条款进一步细化：上述应税交易，应当同时符合下列条件：（一）包含两个以上涉及不同税率、征收率的业务；（二）业务之间具有明显的主附关系。主要业务居于主体地位，体现交易的实质和目的；附属业务是主要业务的必要补充，并以主要业务的发生为前提。
上海财经大学公共政策与治理研究院院长田志伟告诉第一财经，2026年之前对混合销售的定义是“一个销售行为同时涉及货物和服务，然后按主业征税”。而今年起实施的增值税法及其实施条例对此调整为“一项应税交易涉及两个以上税率、征收率的，按照应税交易的主要业务适用税率、征收率。”后者显然更加合理，实务中可操作性更强。
普华永道中国税务合伙人李军告诉第一财经，与此前法规相比，增值税法及其实施条例进一步扩大了混合销售的范畴。
“在之前的增值税相关法规中，仅当一项销售行为既涉及服务又涉及货物时，才属于混合销售的范畴；但随着商业模式的不断发展以及营改增的推进，一项销售行为可能涉及不同税率或征收率的货物，或者涉及不同税率或征收率的服务，其增值税处理也需要引入混合销售的概念。因此，为适应商业模式的多样性发展，增值税新规扩大了混合销售的范畴。”李军说。
上海国家会计学院副教授葛玉御对第一财经表示，比如快递行业一笔订单中既涉及6%税率的收派服务，又涉及9%交通运输服务，不符合此前法规定义中的混合销售“货物+服务”定义，因此在2025年之前不能够按主业收派服务来适用一档6%税率，而是将一笔订单拆分成两部分，一部分适用6%税率，一部分适用9%税率，分别核算计税。
“但此次增值税新规改变了混合销售定义，不再强调必须涉及货物和服务，而为了适应当下经济发展实际情况，将其扩大为‘混合税率或征收率’。”葛玉御说。
此次增值税法新规不仅实质上扩大混合销售范围，而且对其适用税率判定也更符合商业实质。
葛玉御表示，此前混合销售行为在确定适用税率方面，主要看企业主营业务是什么，而主营业务更多地跟销售额占比为主相关。现实中一些企业用不合理定价将更多金额分配至低税率业务上，从而适用低档税率来避税。而增值税新规中，判定税率依据应税交易的主要业务，更符合商业实质。从企业的角度来讲，要根据规则明确界定业务之间的主附关系，基于商业模式论证交易的实质和目的，正确适用税率或征收率。
以前述快递业为例，相比于收派服务环节，其中涉及的交通运输服务成本更高，若以主营业务的销售额占比来看，按混合销售可能倾向于适用9%税率。但2025年8月财政部、税务总局出台的《关于明确快递服务等增值税政策的公告》（下称《公告》）明确快递企业提供快递服务取得的收入，按照“收派服务”缴纳6%增值税，而非9%。
“这正是体现了上述增值税新法规中对混合销售中对主要业务的判断。快递的主要目的是把物品给用户送上门，其中涉及的交通运输服务完全是以收派服务为前提，收派服务是主要业务，交通运输服务处于附属地位，因此官方明确按收派服务统一适用6%税率。”葛玉御说。
李军表示，上述《公告》是对此次增值税立法中混合销售新理念的应用，其核心在于什么是“一项应税交易”，而上述增值税法实施条例给予细化。从快递业务来看，它是快递收派服务为主，运输仓储等服务是为了实现快递收派服务的实质和目的而存在的，因此可以适用混合销售而不是兼营的增值税处理方式。
中国政法大学财税法研究中心主任施正文告诉第一财经，以前混合销售中涉及多项不同税率的业务，从征管上来看一般以销售额占比超50%来判断主要业务，采用主要业务适用的税率。而此次增值税新规对混合销售适用税率强调经济实质原则，聚焦主要业务交易的实质和目的。多数情况下，主要业务的销售额占比超过50%，但也有一些情况下附属业务销售额占比更高，而从经济实质出发来判断更加科学合理，当然这也对税收征管提出更高要求。
影响深远
增值税是中国第一大税种，覆盖国民经济全行业和各链条，一年收入规模已超6万亿元。
随着上述混合销售新规定在今年落地实施，相关影响将逐步体现。
葛玉御认为，这一新规影响范围非常大。每个行业需评估在新的政策之下税率适用的变化，认真考虑是否需要重构商业模式做好税务合规。
“比如，装修企业提供装修服务，往往伴随着装饰材料的销售，原来看企业的主营业务范围，现在看主要业务定性，如果完成装修服务是交易的实质、目的，销售装饰材料是以完成装修服务为前提的，那就按照装修服务作为主业，适用建筑服务9%的增值税。”葛玉御说。
李军认为，绝大多数行业都有一项销售行为涉及不同税率、征收率的业务的情况，因此上述增值税新规变化对于各行各业都有深远的影响。
“比如在粮食销售业务中，销售大米是9%的税率，装米的袋子或纸箱都是13%的税率，销售包装好的大米就应该属于‘一项应税交易’，一并适用9%税率。再比如家居装修属于建筑业，适用9%的税率，其中会包含一定程度的6%税率的设计服务，但如果一项交易中居于主体地位，体现交易实质和目的的业务是装修服务，设计服务只是为了使装修的风格更让消费者满意，那么该项服务应该一并适用9%的建筑服务税率。”李军说。
田志伟表示，受上述新规影响的行业范围覆盖非常广，只要一项业务形式涉及多个税率，就会受到影响。
施正文建议，对于一些重要行业主要业务和附属业务区分不够明显或争议较大时，财政部和税务总局可以像出台上述快递行业《公告》一样，对适用税率给予明确，增加相关行业企业税收确定性。
“从长远来看，目前中国增值税税率档次仍较多，应继续简并增值税税率，让增值税制度更加中性，增值税抵扣链条更加顺畅，从而根本上解决企业多档税率选择难题。”施正文说。
2017年中国将增值税税率由四档(6%、11%、13%、17%)简并为三档(6%、11%、17%)，2018年17%税率降至16%、11%税率降至10%，2019年进一步降至13%和9%，现行增值税税率维持三档(6%、9%、13%)。此前国务院提出增值税税率简并方向是三档并为两档。
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